第10讲_金融工具（1）

　第十四章 金融工具

　第一节

　金融工具概述

　◇金融资产 ◇衍生工具 【单选题 1】下列项目中不属于金融资产的是(

　)。（★）

　A.企业购入的看涨期权 B.预付账款 C.持有的其他方的权益工具 D.债权投资 【答案】B 【解析】预付账款不是金融资产，因其产生的未来经济利益是商品或服务，不是收取现金或其他金融资产的权利。

　【多选题 1】下列各项中不属于金融负债的有(

　)。（★★）

　A.合同负债 B.预提产品质量保证费用形成的预计负债 C.应付账款 D.从银行取得的借款 【答案】AB 【解析】金融负债是指以现金或其他金融资产进行偿还的合同义务，所以选项 A 和 B 均不属于金融负债。

　 第二节

　金融资产和金融负债的分类和重分类

　◇金融资产的分类 ◇金融负债的分类 ◇金融工具的重分类 【单选题 2】甲公司有一个债券和权益工具的投资组合，正式的书面投资和风险管理规定要求该组合中权益工具所占的价值比重应限定在投资组合总价值的 25%至 40%之间；甲公司授权相关投资管理部门根据这一比例规定，购买或出售债券和权益工具以平衡该投资组合。如果该投资组合的管理部门被授权购买和出售金融资产以平衡投资组合中的风险，而不存在交易意图，且以往也没有为短期获利进行交易的说法。该组合中的债券和权益工具应分类为(

　)。（★★★）

　A.以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产 B.以摊余成本计量的金融资产 C.以公允价值计量且其变动计入其他综合收益的金融资产 D.应收款项 【答案】A 【解析】该组合的合同现金流量特征不是对本金和以未偿付本金金额为基础的利息的支付，即不能通过合同现金流量测试，只能作为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产。

　【单选题 15】甲公司利用自有资金购买银行理财产品,该理财产品为浮动收益型，期限为 6 个月，不可转让交易，也不可提前赎回。根据理财产品合约，基础资产为指定的单一固定利率信贷资产，该信贷资产的剩余存续期限和理财产品的存续期限一致，且信贷资产利息收入是该理财产品收入的唯一来源。甲公司购买理财产品的主要目的在于取得理财产品利息收入，一般不会在到期前转让。甲公司应将该理财产品分类为(

　)。（★★）

　A.以摊余成本计量的金融资产 B.以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产 C.以公允价值计量且其变动计入其他综合收益的金融资产

　D.以公允价值计量且其变动计入其他综合收益的非交易性权益工具投资 【答案】A 【解析】该理财产品的基础资产为指定的单一固定利率信贷资产，该信贷资产的剩余存续期限和理财产品的存续期限一致，且信贷资产利息收入是该理财产品收入的唯一来源，基础资产满足本金加利息的合同现金流量特征；甲公司购买理财产品的主要目的在于取得理财产品利息收入，一般不会到期前转让，甲公司管理理财的业务模式为收取合同现金流量。因此，甲公司应将购买的该银行理财产品分类为以摊余成本计量的金融资产。

　【多选题 7】下列关于金融资产的分类说法中正确的有(

　)。（★★）

　A.企业持有的非重大影响的股权投资可能划分为以摊余成本计量的金融资产 B.企业为消除会计错配，可以将某项金融资产指定为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产，且该指定不可撤销 C.如果取得某项金融资产的合同现金流量不仅限于本金和利息，通常将其划分为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产 D.企业在非同一控制下的企业合并中确认的或有对价构成金融资产的，该金融资产应当分类为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产 【答案】BCD 【解析】选项 A，企业持有的非重大影响的股权投资的合同现金流量一般并非本金和利息，因此，不能划分为以摊余成本计量的金融资产，通常应当分类为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产。

　【多选题 9】关于金融工具的重分类，下列表述中正确的有(

　)。（★★★）

　A.企业改变其管理金融资产的业务模式时，应当按照准则的规定对所有受影响的相关金融资产进行重分类 B.金融资产的合同现金流量特征发生改变时，应当对金融资产进行重分类 C.企业对金融资产进行重分类，应当自重分类日起采用未来适用法进行相关会计处理 D.企业应当结合自身业务特点和风险管理要求，对所有金融负债进行重分类 【答案】AC 【解析】只有符合本金加利息的合同现金流量特征，当企业改变管理金融资产的业务模式，才能对金融资产进行重分类，选项 B 错误；企业对所有金融负债均不得进行重分类，选项 D 错误。

　 第三节

　金融负债和权益工具的区分

　◇金融负债和权益工具的区分 ◇复合金融工具 ◇永续债的会计处理 【单选题 13】某合伙企业甲，新合伙人加入时按确定的金额和持股比例入股，退休或退出时入股资金及累计未分配利润全额退还给合伙人。合伙企业营运资金均来自合伙人入股，合伙人持股期间可按持股比例分得合伙企业的利润。当合伙企业清算时，合伙人可按持股比例获得合伙企业的净资产。该金融工具是(

　)。（★）

　A.金融资产 B.权益工具 C.复合金融工具 D.金融负债 【答案】B 【解析】该金融工具具备了满足分类为权益工具的可回售工具的特征要求，应当确认为权益工具。

　【多选题 38】对于属于权益工具投资的永续债，持有方下列会计处理中正确的有(

　)。（★★）

　A.可以将其分类为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产 B.符合条件时对非交易性权益工具投资初始指定为以公允价值计量且其变动计入其他综合收益的金融资产 C.可以将其分类为以摊余成本计量的金融资产 D.可以将其分类为以公允价值计量且其变动计入其他综合收益的金融资产 【答案】AB 【解析】对于属于权益工具投资的永续债，可以将其分类为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产，或在符合条件时对非交易性权益工具投资初始指定为以公允价值计量且其变动计入其他综合收益的金融资产。选项 A 和 B 正确。

　第四节

　金融工具的计量

　◇金融资产和金融负债的初始计量 ◇金融资产的后续计量 ◇金融负债的后续计量 ◇金融工具的减值 【单选题 5】2×18 年 1 月 1 日，甲公司自证券市场购入面值总额为 2 000 万元的债券，购入时实际支付价款 2 078.98 万元，另支付交易费用 10 万元。该债券发行日为 2×18 年 1 月 1 日，系分期付息、到期还本债券，期限为 5 年，票面年利率为 5%，实际年利率为 4%，每年 12 月 31 日支付当年利息。甲公司将该债券作为以摊余成本计量的金融资产核算。2×18 年 12 月 31 日，该债券投资的信用风险自初始确认后未显著增加，甲公司由此确认的预期信用损失准备为 10 万元。假定不考虑其他因素，甲公司持有该债券投资 2×19 年应确认的投资收益为(

　)万元。（★★★）

　A. 100 B. 82.90 C. 72 D. 82.50 【答案】B 【解析】2×18 年 12 月 31 日该项以摊余成本计量的金融资产的账面余额=（2 078.98+10）×（1+4%）-2 000×5%=2 072.54（万元），因资产负债表日信用风险未显著增加，2×19 年应确认投资收益=2 072.54×4%=82.90（万元）。

　【单选题 7】2×19 年 1 月 1 日，甲公司以银行存款 1 100 万元购入乙公司当日发行的面值为 1 000 万元的5 年期不可赎回债券，将其划分为以公允价值计量且其变动计入其他综合收益的金融资产。该债券票面年利率为 10%，每年付息一次，实际年利率为 7.53%。2×19 年 12 月 31 日，该债券的公允价值为 1 090 万元，甲公司确认的预期信用损失准备为 20 万元。假定不考虑其他因素，2×19 年 12 月 31 日甲公司该债券投资的账面价值为(

　)万元。（★★）

　A. 1 070 B. 1 090 C. 1 182.53 D. 1 200 【答案】B 【解析】2×19 年 12 月 31 日该债券投资的账面价值为其公允价值，预期信用损失准备通过“其他综合收益”科目核算，不影响其账面价值。

　【单选题 8】2×18 年 6 月 9 日，甲公司支付价款 855 万元（含交易费用 5 万元）购入乙公司股票 100 万股，占乙公司有表决权股份的 2%，指定为以公允价值计量且其变动计入其他综合收益的金融资产核算。2×18 年 12月 31 日，该股票市场价格为每股 9 元。2×19 年 2 月 5 日，乙公司宣告发放现金股利 2 000 万元，甲公司应按持股比例确认现金股利。2×19 年 8 月 21 日，甲公司以每股 8 元的价格将乙公司股票全部转让。不考虑其他因素，甲公司 2×19 年利润表中因该项金融资产应确认的投资收益为(

　)万元。（★★★）

　A. -15 B. -100 C. 40 D. -55 【答案】C 【解析】甲公司持有该股票期间被投资单位宣告发放的现金股利计入当期损益，影响投资收益，出售时售价与账面价值的差额计入留存收益，以公允价值计量且其变动计入其他综合收益的权益工具投资出售时应将其他综合收益转至留存收益，不影响投资收益。甲公司 2×19 年利润表中因该项金融资产应确认的投资收益=2 000×2%=40（万元）。

　【单选题 10】甲银行发放了一笔 4 000 万元的十年期分期偿还本金贷款。考虑到对具有相似信用风险的其他金融工具的预期（使用无须付出额外成本或努力即可获得，合理且有依据的信息）、借款人的信用风险，以及未来 12 个月的经济前景，甲银行估计初始确认时，该贷款在接下来的 12 个月内的违约率为 0.5%。此外，为了确定自初始确认后信用风险是否显著增加，甲银行还确认未来 12 个月的违约概率变动合理近似于整个存续期

　的违约概率变动。在报告日（该贷款还款到期之前），未来 12 个月的违约概率无变化，因此甲银行认为自初始确认后信用风险并无显著增加。甲银行认为如果贷款违约，会损失账面总额的 25%（即违约损失率为 25%）。

　甲银行以 12 个月的违约率 0.5%，计量 12 个月预期信用损失的损失准备。甲银行在报告日应确认的预期信用损失的损失准备金额为(

　)万元。（★★★）

　A. 20 B. 1 000 C. 5 D. 0 【答案】C 【解析】应确认的预期信用损失的损失准备金额=4 000×0.5%×25%+4 000×99.5%×0=5（万元）。

　【单选题 11】甲公司于 2×19 年 12 月 15 日购入当日发行的一项公允价值为 2 000 万元的债券，该债券期限 10 年，年利率为 5%（与购入时的市场利率一致），分类为以公允价值计量且其变动计入其他综合收益的金融资产。该债券初始确认时，甲公司确定其不属于购入或源生的已发生信用减值的金融资产。2×19 年 12 月 31日，该债券的公允价值跌至 1 900 万元。甲公司认为该债券的信用风险自初始确认后并无显著增加，由此确认的预期信用损失准备为 60 万元。假设不考虑利息和其他因素，甲公司上述业务对其他综合收益的影响金额为(

　)万元。（★★）

　A. 160 B. -40 C. 60 D. 100 【答案】B 【解析】对于以公允价值计量且其变动计入其他综合收益的金融资产，企业应当在其他综合收益中确认其损失准备，并将减值利得或损失计入当期损益，且不减少该金融资产在资产负债表中列示的账面价值，故考虑减值和公允价值变动后，应确认的其他综合收益的金额=（1 900-2 000）+60=-40（万元），选项 B 正确。

　会计分录如下：

　借：其他综合收益

　 100

　贷：其他债权投资—公允价值变动

　100 借：信用减值损失

　 60

　贷：其他综合收益—信用减值准备

　60 【多选题 11】2×18 年 1 月 1 日甲公司支付价款 1 020 万元（与公允价值相等）购入某公司同日发行的 3年期公司债券，另支付交易费用 8.24 万元，该公司债券的面值为 1 000 万元，票面年利率 4%，实际年利率为3%，每年 12 月 31 日支付本年利息，到期支付本金。甲公司将该公司债券划分为以公允价值计量且其变动计入其他综合收益的金融资产。2×18 年 12 月 31 日，甲公司收到债券利息 40 万元，该债券的公允价值为 900 万元，因债务人发生重大财务困难，该金融资产已发生信用减值，甲公司由此确认预期信用损失准备 100 万元。不考虑其他因素，甲公司下列会计处理中正确的有(

　)。（★★★）

　A. 2×18 年 1 月 1 日该项金融资产的初始确认金额为 1 028.24 万元 B. 2×18 年应确认信用减值损失 119.09 万元 C. 2×18 年 12 月 31 日资产负债表中其他综合收益余额为-19.09 万元 D. 2×19 年应确认投资收益 30.57 万元 【答案】AC 【解析】该债券的初始确认金额=1 020+8.24=1 028.24(万元)，选项 A 正确；2×18 年 12 月 31 日确认公允价值变动前账面余额=1 028.24+1 028.24×3%-1 000×4%=1 019.09（万元），会计分录如下：

　2×18 年 1 月 1 日 借：其他债权投资—成本

　 1 000

　 —利息调整

　 28.24

　贷：银行存款

　1 028.24 2×18 年 12 月 31 日 计提利息 借：应收利息

　 40

　贷：投资收益

　30.85（1 028.24×3%）

　 其他债权投资—利息调整

　 9.15 收到利息 借：银行存款

　 40

　贷：应收利息

　 40 确认公允价值变动 借：其他综合收益—其他债权投资公允价值变动

　119.09

　贷：其他债权投资—公允价值变动

　119.09 确认预期信用损失 借：信用减值损失

　 100

　贷：其他综合收益—信用减值准备

　100 选项 B 错误，选项 C 正确。

　因已发生信用减值，2×19 年应确认投资收益=（1 019.09-100）×3%=27.57（万元），选项 D 错误。

　【多选题 28】2×18 年 7 月 1 日，甲公司经批准在全国银行间债券市场以面值公开发行 20 000 万元人民币短期融资券，期限为 1 年，票面年利率 6%，每张面值为 100 元，到期一次还本付息，所募集资金主要用于公司购买生产经营所需的原材料及配套件等。甲公司将该短期融资券指定为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融负债。假定不考虑发行短期融资券相关的交易费用以及企业自身信用风险变动。2×18 年 12 月 31 日，该短期融资券市场价格每张 120 元(不含利息)；2×19 年 6 月 30 日，该短期融资券到期兑付完成。甲公司下列会计处理中正确的有(

　)。（★★★）

　A. 2×18 年 7 月 1 日交易性金融负债初始确认金额为 20 000 万元 B. 2×18 年 12 月 31 日应确认公允价值变动损益-4 000 万元 C. 2×18 年 12 月 31 日应确认财务费用 600 万元 D. 2×18 年 12 月 31 日交易性金融负债账面价值为 24 000 万元 【答案】ABCD 【解析】甲公司账务处理如下：

　（1）2×18 年 7 月 1 日，发行短期融资券：

　借：银行存款

　 20 000

　贷：交易性金融负债

　20 000 （2）2×18 年 12 月 31 日，年末确认公允价值变动和利息费用：

　借：公允价值变动损益 4 000（20 000÷100×120-20 000）

　贷：交易性金融负债

　 4 000 借：财务费用

　 600（20 000×6%×6/12）

　贷：应付利息

　 600 【计算分析题 1】2×18 年 12 月 31 日，甲公司以 2 000 万元（与公允价值相等，不含已到付息期但尚未领取的利息）购入乙公司债券，该债券还剩五年到期，债券面值为 2 500 万元，票面年利率为 4.72%，购入时实际年利率为 10%，每年 12 月 31 日收到利息，甲公司将该债券分类为以公允价值计量且其变动计入其他综合收益的金融资产。

　2×18 年 12 月 31 日，甲公司该债券投资自初始确认后信用风险未显著增加，年末按该金融工具未来 12 个月确认预期信用损失准备 20 万元。

　2×19 年 12 月 31 日，该债券投资信用风险显著增加，但未发生信用减值，年末按整个存续期确认预期信用损失准备余额 50 万元。

　2×20 年 12 月 31 日，因债务人发生严重财务困难，该债券投资已发生信用减值，年末按整个存续期确认预期信用损失准备余额 100 万元。

　2×19 年 12 月 31 日该债券投资公允价值为 2 090 万元，2×20 年 12 月 31 日该债券投资公允价值为 2 010万元。

　2×21 年 1 月 10 日，甲公司将上述投资对外出售，售价为 2 015 万元。

　假定不考虑其他因素。

　要求：

　（1）编制 2×18 年 12 月 31 日取得债券投资及确认预期信用损失的会计分录。

　（2）计算 2×19 年 12 月 31 日“其他综合收益—其他债权投资公允价值变动”科目余额、2×19 年应确认的利息收入及损失准备，并编制相关会计分录。

　（3）计算 2×20 年 12 月 31 日“其他综合收益—其他债权投资公允价值变动”科目余额、2×20 年应确认的利息收入及损失准备，并编制相关会计分录。

　（4）计算 2×20 年 12 月 31 日该债券投资摊余成本。

　（5）编制 2×21 年 1 月 10 日出售该债券投资的会计分录。（★★★）

　【答案】

　（1）

　借：其他债权投资—成本

　 2 500

　贷：银行存款

　2 000

　其他债权投资—利息调整

　500 借：信用减值损失

　 20

　贷：其他综合收益—信用减值准备

　20 （2）2×19 年 12 月 31 日该债券投资公允价值为 2 090 万元，确认公允价值变动前该金融资产账面余额=2 000+2 000×10%-2 500×4.72%=2 082（万元），应确认“其他综合收益—其他债权投资公允价值变动”余额=2 090-2 082=8（万元），本期“其他综合收益—其他债权投资公允价值变动”发生额=8-0=8（万元）；2×19 年因该债券投资应确认的利息收入金额=2 000×10%=200（万元）。

　①确认利息收入 借：其他债权投资—利息调整

　82

　 应收利息

　 118（2 500×4.72%）

　贷：投资收益

　200（2 000×10%）

　②收到利息 借：银行存款

　 118

　贷：应收利息

　 118 ③确认期末公允价值变动 借：其他债权投资—公允价值变动

　 8

　贷：其他综合收益—其他债权投资公允价值变动

　 8 2×19 年 12 月 31 日预期信用损失准备余额为 50 万元，本期应确认的损失准备金额=50-20=30（万元）。

　借：信用减值损失

　 30

　贷：其他综合收益—信用减值准备

　30 （3）2×20 年 12 月 31 日该债券投资公允价值为 2 010 万元，账面余额=2 082+2 082×10%-2 500×4.72%=2 172.2（万元），累计应确认“其他综合收益—其他债权投资公允价值变动”余额=2 010-2 172.2=-162.2（万元），“其他综合收益—其他债权投资公允价值变动”发生额=-162.2-8=-170.2（万元）。

　2×20 年 12 月 31 日收到债券利息=2 500×4.72%=118（万元），因 2×19 年未发生信用减值，2×20 年应按期初账面余额计算利息收入，则根据实际利率法确定的利息收入=2 082×10%=208.2（万元）。

　①确认利息收入 借：其他债权投资—利息调整

　 90.2

　 应收利息

　 118

　贷：投资收益

　208.2 ②收到利息 借：银行存款

　 118

　贷：应收利息

　 118 ③确认期末公允价值变动 借：其他综合收益—其他债权投资公允价值变动

　 170.2

　贷：其他债权投资—公允价值变动

　 170.2 2×20 年 12 月 31 日预期信用损失准备余额为 100 万元，本期应确认的损失准备金额=100-20-30=50 （万元）。

　借：信用减值损失

　 50

　贷：其他综合收益—信用减值准备

　50 （4）2×20 年 12 月 31 日该债券投资摊余成本=2 172.2-100=2 072.2（万元）。

　（5）

　借：银行存款

　2 015

　 其他债权投资—利息调整

　327.8（500-82-90.2）

　—公允价值变动

　162.2（170.2-8）

　贷：其他债权投资—成本

　 2 500

　投资收益

　5 借：投资收益

　62.2

　 其他综合收益—信用减值准备

　100

　贷：其他综合收益—其他债权投资公允价值变动

　 162.2

　 （170.2-8）

　【综合题 1】2×19 年 1 月 1 日，甲公司自证券市场购入乙公司同日发行的面值总额为 2 000 万元的债券，购入时实际支付价款 2 078.98 万元，另支付交易费用 10 万元。该债券系分期付息、到期还本债券，期限为 5 年，票面年利率为 5%，实际年利率为 4%，每年 12 月 31 日支付当年利息。甲公司将该债券分类为以公允价值计量且其变动计入其他综合收益的金融资产，至 2×19 年 12 月 31 日，甲公司该债券投资的信用风险自初始确认后未显著增加，根据 12 个月预期信用损失确认的预期信用损失准备为 20 万元，其公允价值为 2 080 万元。甲公司于 2×20 年1 月 1 日变更了债券管理的业务模式，将其重分类为以摊余成本计量的金融资产，至 2×20 年 12 月 31 日，甲公司该债券投资的信用风险显著增加，但未发生减值，由此确认的预期信用损失准备余额为 50 万元。

　至 2×21 年 12 月 31 日，甲公司该债券投资已发生减值，由此确认的预期信用损失准备余额为 100 万元。

　假定不考虑其他因素。

　要求：

　（1）编制甲公司 2×19 年 1 月 1 日购入乙公司债券的会计分录。

　（2）计算甲公司 2×19 年应确认的利息收入，并编制相关会计分录。

　（3）编制甲公司 2×19 年 12 月 31 日公允价值变动及确认预期信用损失的会计分录。

　（4）简要说明金融资产重分类时会计处理原则，编制甲公司 2×20 年 1 月 1 日重分类时的会计分录。

　（5）计算甲公司 2×20 年应确认的利息收入，并编制相关会计分录。

　（6）编制甲公司 2×20 年 12 月 31 日确认预期信用损失的会计分录。

　（7）计算甲公司 2×21 年应确认的利息收入，并编制相关会计分录。

　（8）编制甲公司 2×21 年 12 月 31 日确认预期信用损失的会计分录。

　（9）计算甲公司 2×22 年应确认的利息收入。（★★★）

　【答案】

　（1）

　借：其他债权投资—成本

　 2 000

　 —利息调整

　 88.98

　贷：银行存款

　2 088.98 （2）2×19 年应确认投资收益=2 088.98×4%=83.56（万元）。

　借：应收利息

　 100（2 000×5%）

　贷：投资收益

　83.56

　其他债权投资—利息调整

　 16.44 借：银行存款

　 100

　贷：应收利息

　 100 （3）公允价值变动前该金融资产的账面余额=2 088.98+83.56-100=2 072.54（万元），应确认的公允价值变动金额=2 080-2072.54=7.46（万元）。

　借：其他债权投资—公允价值变动

　 7.46

　贷：其他综合收益—其他债权投资公允价值变动

　 7.46 借：信用减值损失

　 20

　贷：其他综合收益—信用减值准备

　20 （4）企业将一项以公允价值计量且其变动计入其他综合收益的金融资产重分类为以摊余成本计量的金融资产的，应当将之前计入其他综合收益的累计利得或损失转出，调整该金融资产在重分类日的公允价值，并以调整后的金额作为新的账面价值，即视同该金融资产一直以摊余成本计量；该金融资产重分类不影响其实际利率和预期信用损失的计量。

　借：债权投资—成本

　 2 000

　 —利息调整

　 72.54

　其他综合收益—其他债权投资公允价值变动

　 7.46

　贷：其他债权投资—成本

　 2 000

　—利息调整

　72.54（88.98-16.44）

　—公允价值变动

　 7.46 借：其他综合收益—信用减值准备

　20

　贷：债权投资减值准备

　 20 （5）2×20 年应确认投资收益=2 072.54×4%=82.90（万元）。

　借：应收利息

　 100（2 000×5%）

　贷：投资收益

　82.90

　债权投资—利息调整

　 17.10 借：银行存款

　 100

　贷：应收利息

　 100 （6）

　借：信用减值损失

　 30

　贷：债权投资减值准备

　 30（50-20）

　（7）

　2×21 年应确认投资收益=（2 072.54-17.10）×4%=82.22（万元）。

　借：应收利息

　 100（2 000×5%）

　贷：投资收益

　82.22

　债权投资—利息调整

　 17.78 借：银行存款

　 100

　贷：应收利息

　 100 （8）

　借：信用减值损失

　 50

　贷：债权投资减值准备

　 50（100-50）

　（9）

　2×22 年应确认投资收益=［（2 072.54-17.10-17.78）-100］×4%=77.51（万元）。