第15讲_所得税

　第二十章

　所得税

　第一节

　所得税核算的基本原理

　略。

　 第二节

　资产、负债的计税基础

　◇资产的计税基础 ◇负债的计税基础 ◇特殊交易或事项中产生资产、负债计税基础的确定 【单选题 1】下列各项交易或事项形成的负债中，其计税基础为零的是（

　）。（★★）

　A.赊购商品 B.从银行取得的短期借款 C.因确认保修费用形成的预计负债 D.因各项税收滞纳金和罚款确认的其他应付款 【答案】C 【解析】选项 A 和 B，不影响损益，计税基础与账面价值相等；选项 C，因保修费用确认的预计负债，税法允许在以后实际发生时税前列支，即其计税基础=账面价值-未来期间可以税前扣除的金额=0；选项 D，企业发生的税收滞纳金和罚款，税法不允许在以后实际发生时税前扣除，即其他应付款计税基础=账面价值-未来期间可以税前扣除的金额 0=账面价值。

　【单选题 7】甲公司于 2×19 年 12 月 1 日将收到的与资产相关的政府补助 500 万元确认为递延收益，至 2×19 年 12 月 31 日相关资产尚未达到预定可使用状态，预计相关资产按 10 年计提折旧。假定该政府补助不属于免税项目，甲公司采用总额法核算政府补助，税法规定，该项政府补助在收到时应计入当期应纳税所得额。甲公司 2×19 年 12 月 31 日递延收益的计税基础为（

　）万元。（★）

　A.500 B.0 C.450 D.50 【答案】B 【解析】企业收到与资产相关的政府补助，先确认为递延收益，不影响利润总额，但是由于该项政府补助不属于免税项目，即税法认为在实际收到时就应该全额计入应纳税所得额，所以要纳税调增；未来期间会计上分期确认损益，在计算应纳税所得额时可以纳税调减。即 2×19 年 12 月 31 日递延收益的计税基础=账面价值 500-未来期间可以税前扣除的金额（实际发生时允许扣除）500=0（万元）。

　【单选题 15】甲公司 2×19 年 1 月 8 日发行公允价值为 1 000 万元的股票为对价购入乙公司 100%的净资产，乙公司法人资格消失。甲公司与乙公司在此之前不存在关联方关系。购买日乙公司可辨认净资产公允价值为 600万元。假定该项合并属于免税合并。甲公司和乙公司适用的所得税税率均为 25%，则甲公司购买日商誉的计税基础为（

　）万元。（★★★）

　A.0 B.600 C.100 D.400 【答案】A 【解析】由于该项吸收合并属于免税合并，免税合并条件下，非同一控制下吸收合并在购买日产生的商誉计税基础为 0。

　 第三节

　暂时性差异

　◇应纳税暂时性差异 ◇可抵扣暂时性差异 ◇特殊项目产生的暂时性差异 【单选题 3】下列各项资产中，不产生暂时性差异的是（

　）。（★★）

　A.自行研发无形资产发生的符合资本化条件的研发支出 B.已计提减值准备的固定资产 C.应税合并条件下非同一控制下吸收合并购买日产生的商誉 D.采用公允价值模式进行后续计量的投资性房地产公允价值变动 【答案】C 【解析】选项 A，符合资本化条件的研发支出比照无形资产处理，计税基础为其账面价值的 175%，产生可抵扣暂时性差异，但不确认递延所得税资产；选项 B，企业计提的资产减值准备在发生实质性损失之前税法不承认，因此计提当期不允许税前扣除，形成可抵扣暂时性差异；选项 C，免税合并条件下，非同一控制下的吸收合并购买日产生的商誉计税基础为零，产生应纳税暂时性差异，应税合并条件下，非同一控制下的吸收合并购买日产生的商誉账面价值与计税基础相等，不产生暂时性差异；选项 D，采用公允价值模式进行后续计量的投资性房地产，会计上确认公允价值变动，但不计提折旧或摊销，税法上不确认公允价值变动，仍按照固定资产或无形资产有关规定计提折旧或摊销，因此产生暂时性差异。

　【单选题 4】甲公司 2×19 年因政策性原因发生经营亏损 600 万元，按照税法规定，该亏损可用于抵减以后5 个会计年度的应纳税所得额。该公司预计未来 5 年期间能够产生足够的应纳税所得额弥补亏损，下列关于该经营亏损的表述中，正确的是（

　）。（★★）

　A.不产生暂时性差异 B.产生应纳税暂时性差异 600 万元 C.产生可抵扣暂时性差异 600 万元 D.产生暂时性差异，但不确认递延所得税资产 【答案】C 【解析】因为本期发生的未弥补亏损可以在未来五年内税前扣除，会减少甲公司未来期间的应纳税所得额，因此未弥补亏损 600 万元属于可抵扣暂时性差异，另外未弥补亏损会影响损益，所以需要确认递延所得税资产，对应科目为所得税费用。

　【单选题 9】A 公司 2×19 年发生 1800 万元广告费支出，发生时已作为销售费用计入当期损益，并已支付。税法规定，该类支出不超过当年销售收入 15%的部分允许当期税前扣除，超过部分允许向以后纳税年度结转扣除。A 公司 2×19 年度实现销售收入 10 000 万元。2×19 年 12 月 31 日，A 公司因广告费支出形成的可抵扣暂时性差异为（

　）万元。（★★）

　A.300 B.1 500 C.0 D.2 000 【答案】A 【解析】因按照税法规定，该类广告费支出税前列支有一定的标准限制，根据当期 A 公司销售收入的 15%计算，当期可予税前扣除 1 500 万元（10 000×15%），当期未予税前扣除的 300 万元（1 800-1 500）可以在以后纳税年度结转扣除，形成的可抵扣暂时性差异为 300 万元。

　【多选题 1】下列各项中，能够产生可抵扣暂时性差异的有（

　）。（★）

　A.账面价值小于其计税基础的资产 B.账面价值小于其计税基础的负债 C.超过税法扣除标准的业务宣传费 D.按税法规定可以结转以后年度的未弥补亏损 【答案】ACD 【解析】选项 A，资产账面价值小于计税基础，产生可抵扣暂时性差异；选项 B，负债账面价值小于计税基础，产生应纳税暂时性差异；选项 C 和 D，没有形成资产的账面价值，但未来可以纳税调减，产生可抵扣暂时性差异。

　 第四节

　递延所得税资产及负债的确认和计量

　◇递延所得税负债的确认和计量 ◇递延所得税资产的确认和计量 ◇特殊交易或事项中涉及递延所得税的确认和计量 ◇适用税率变化对已确认递延所得税资产和递延所得税负债的影响 【单选题 6】甲公司适用的所得税税率为 25%，2×19 年税前会计利润为 10 000 万元。按照税法规定，与产品售后服务相关的费用在实际发生时允许税前扣除。2×18 年年末“预计负债”科目余额为 500 万元（因计提产品保修费用确认），其对应的“递延所得税资产”余额为 125 万元。甲公司 2×19 年实际支付保修费用 400万元，且本期计提了产品保修费用 600 万元。2×19 年度因该业务确认的递延所得税费用为（

　）万元。（★★）

　A.50

　B.2 500 C.-50

　 D.0 【答案】C 【解析】2×19 年年末预计负债账面价值=500-400+600=700（万元）；计税基础=账面价值 700-未来期间税法允许税前扣除的金额 700=0；可抵扣暂时性差异余额为 700 万元，对应“递延所得税资产”余额=700×25%=175（万元）；2×19 年“递延所得税资产”发生额=175-125=50（万元）；递延所得税费用为-50 万元。

　【单选题 11】甲公司 2×19 年发生研究开发支出共计 400 万元，其中研究阶段支出 120 万元，开发阶段不符合资本化条件的支出 40 万元，开发阶段符合资本化条件的支出 240 万元，至 2×19 年 12 月 31 日，形成的无形资产已摊销 20 万元。税法规定，该无形资产按 175%摊销，且会计摊销方法、摊销年限和净残值均符合税法规定，甲公司适用的所得税税率为 25%，下列说法中正确的是（

　）。（★★）

　A.2×19 年 12 月 31 日该无形资产产生的可抵扣暂时性差异不确认递延所得税资产 B.2×19 年 12 月 31 日无形资产的计税基础为 220 万元 C.2×19 年 12 月 31 日应确认递延所得税资产 5 万元 D.2×19 年 12 月 31 日应确认递延所得税资产 41.25 万元 【答案】A 【解析】2×19 年 12 月 31 日无形资产账面价值=240-20=220（万元），计税基础=220×175%=385（万元），可抵扣暂时性差异余额=385-220=165（万元），但不确认递延所得税资产。

　【提示】该无形资产不是产生于企业合并交易，在初始确认时既不影响会计利润，也不影响应纳税所得额，不确认该暂时性差异的递延所得税影响，持续使用过程中由于摊销额导致的差异不予确认递延所得税。

　【单选题 13】甲公司于 2×19 年 2 月 20 日外购一栋写字楼并于当日对外出租，取得时成本为 12 000 万元，该写字楼采用公允价值模式进行后续计量。2×19 年 12 月 31 日，该写字楼公允价值跌至 11200 万元。税法规定，该类写字楼采用年限平均法计提折旧，折旧年限为 20 年，预计净残值为 0。甲公司适用的所得税税率为 15%，并预计在未来期间内保持不变，甲公司预计未来能够产生足够的应纳税所得额用以抵扣暂时性差异，2×19 年12 月 31 日甲公司因该项投资性房地产应确认的递延所得税资产为（

　）万元。（★★）

　A.-45

　B.45 C.200

　D.800 【答案】B 【解析】2×19 年 12 月 31 日，投资性房地产的账面价值为 11 200 万元，计税基础=12 000-12 000/20×10/12=11 500（万元），应确认递延所得税资产=（11 500-11 200）×15%=45（万元）。

　【单选题 21】甲公司在 2×18 年度的会计利润和应纳税所得额均为-800 万元，按照税法规定允许用以后 5年税前利润弥补亏损。甲公司预计 2×19 至 2×21 年不考虑弥补亏损的每年应纳税所得额分别为 200 万元、300万元和 360 万元，假设适用的所得税税率始终为 25%，且每年均按预期实现目标利润，无其他暂时性差异。则甲公司 2×21 年有关递延所得税发生额的处理正确的是（

　）。（★★）

　A.递延所得税资产借方发生额为 75 万元 B.递延所得税资产贷方发生额为 75 万元 C.递延所得税资产发生额为 0

　D.递延所得税资产贷方发生额为 90 万元 【答案】B 【解析】2×18 年应该确认的递延所得税资产=800×25%=200（万元）；2×19 年转回递延所得税资产的金额=200×25%=50（万元）；2×20 年转回递延所得税资产的金额=300×25%=75（万元），2×21 年只需弥补亏损300 万元（800-200-300），应转回递延所得税资产的金额=300×25%=75（万元）。

　【多选题 6】下列关于企业递延所得税负债会计处理的表述中，正确的有（

　）。（★★）

　A.吸收合并免税合并下商誉初始确认时形成的应纳税暂时性差异应确认相应的递延所得税负债 B.与损益相关的应纳税暂时性差异确认的递延所得税负债应计入所得税费用 C.应纳税暂时性差异转回期间超过一年的，相应的递延所得税负债应以现值进行计量 D.递延所得税负债以相关应纳税暂时性差异转回期间适用的企业所得税税率计量 【答案】BD 【解析】选项 A，商誉初始确认时形成的应纳税暂时性差异不应确认递延所得税负债；选项 C，无论应纳税暂时性差异转回期间如何，递延所得税负债都不要求折现。

　【多选题 8】2×19 年 12 月 31 日，甲公司对商誉计提减值准备 2 000 万元。该商誉系 2×17 年 12 月 8 日甲公司从丙公司处购买丁公司 100%净资产吸收合并丁公司时形成的，初始计量金额为 7 000 万元，丙公司根据税法规定已经交纳与转让丁公司 100%股权相关的所得税及其他税费。根据税法规定，甲公司购买丁公司股权产生的商誉在整体转让或者清算相关资产、负债时，允许税前扣除。甲公司适用的所得税税率为 25%，下列会计处理中正确的有（

　）。（★★★）

　A.2×17 年 12 月 8 日商誉的计税基础为 0 B.2×17 年 12 月 8 日商誉的计税基础为 7 000 万元 C.2×19 年 12 月 31 日商誉产生的可抵扣暂时性差异不确认递延所得税资产 D.2×19 年 12 月 31 日应确认递延所得税资产 500 万元 【答案】BD 【解析】此项吸收合并属于应税合并，2×17 年 12 月 8 日商誉的计税基础与账面价值相等，选项 A 错误，选项 B 正确；2×19 年 12 月 31 日商誉计提减值准备后，账面价值为 5 000 万元，计税基础为 7 000 万元，应确认递延所得税资产=（7 000-5 000）×25%=500（万元），选项 C 错误，选项 D 正确。

　 第五节

　所得税费用的确认和计量

　◇当期所得税 ◇递延所得税 ◇所得税费用 【单选题 17】2×19 年 12 月 31 日，甲公司因以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产和以公允价值计量且其变动计入其他综合收益的金融资产的公允价值变动，分别确认了 20 万元的递延所得税资产和 40 万元的递延所得税负债。甲公司当期应交所得税的金额为 300 万元。假定不考虑其他因素，甲公司 2×19 年度利润表“所得税费用”项目应列示的金额为（

　）万元。（★★★）

　A.240 B.280 C.320 D.360 【答案】B 【解析】递延所得税费用=当期递延所得税负债发生额（对应所得税费用部分）-当期递延所得税资产发生额（对应所得税费用部分），所以递延所得税费用=0-20=-20（万元）。所得税费用=当期应交所得税 300+递延所得税费用（-20）=280（万元）。

　会计分录如下：

　借：所得税费用

　280

　 递延所得税资产

　20

　贷：应交税费—应交所得税

　 300 借：其他综合收益

　 40

　贷：递延所得税负债

　40

　【提示】以公允价值计量且其变动计入其他综合收益的金融资产的公允价值变动确认的递延所得税负债或递延所得税资产对应科目是其他综合收益，而不是所得税费用。

　【单选题 19】2×19 年，甲公司实现利润总额 210 万元，包括：2×19 年收到的国债利息收入 10 万元，因违反环保法规被环保部门处以罚款 20 万元。甲公司 2×19 年年初递延所得税负债余额为 20 万元，年末余额为25 万元，上述递延所得税负债均产生于固定资产账面价值与计税基础的差异。甲公司适用的所得税税率为 25%。不考虑其他因素，甲公司 2×19 年的所得税费用为（

　）万元。（★★★）

　A.52.5

　 B.55 C.57.5

　 D.60 【答案】B 【解析】本期因固定资产的账面价值与计税基础不一致确认递延所得税负债 5 万元（25-20），对应的应纳税暂时性差异 20 万元（5/25%），本期计算应纳税所得额时纳税调减 20 万元。甲公司 2×19 年应交所得税=（210-10+20-20）×25%=50（万元），确认递延所得税负债=25-20=5（万元），甲公司 2×19 年确认的所得税费用=应交所得税+递延所得税费用=50+5=55（万元）。或简化计算，所得税费用=不考虑暂时性差异的应纳税所得额×适用的所得税税率=（210-10+20）×25%=55（万元）。

　【多选题 7】甲公司适用所得税税率为 15%，其 2×19 年发生的交易或事项中，会计与税法处理存在差异的事项如下：①当期购入作为以公允价值计量且其变动计入其他综合收益的非交易性权益工具投资，期末公允价值大于取得成本 400 万元；②收到与资产相关政府补助 800 万元（采用总额法核算），税法规定将其计入当期应纳税所得额，相关资产至年末尚未开始计提折旧。甲公司 2×19 年利润总额为 5 200 万元，假定递延所得税资产、负债年初余额为零，未来期间能够取得足够应纳税所得额用以利用可抵扣暂时性差异。下列关于甲公司2×19 年所得税的处理中，正确的有（

　）。（★★★）

　A.所得税费用为 780 万元 B.应交所得税为 900 万元 C.递延所得税负债为 60 万元 D.与资产相关的政府补助确认的递延收益不确认递延所得税资产 【答案】ABC 【解析】2×19 年年末以公允价值计量且其变动计入其他综合收益的金融资产的账面价值大于取得成本 400万元，形成应纳税暂时性差异，应确认递延所得税负债的金额=400×15%=60（万元），对应其他综合收益，不影响所得税费用，选项 C 正确；与资产相关的政府补助，按税法规定在取得的当年全部计入应纳税所得额，其计税基础为 0，递延收益的账面价值为 800 万元，应确认递延所得税资产的金额=800×15%=120（万元），选项D错误；甲公司2×19年应交所得税= （5 200+800）×15%=900 （万元），选项B正确；所得税费用的金额=900-120=780（万元），或所得税费用=5 200×15%=780（万元），选项 A 正确。

　【多选题 12】2×19 年 7 月 5 日，甲公司自行研究开发的 B 专利技术达到预定用途，并作为无形资产入账。B 专利技术的成本为 2000 万元（2×19 年无费用化支出），预计使用年限为 10 年，无残值，采用直线法摊销。根据税法规定，B 专利技术允许按照 175%进行摊销。假定甲公司 B 专利技术的摊销方法、摊销年限和净残值符合税法规定。甲公司 2×19 年度实现的利润总额 5075 万元，适用的所得税税率为 25%。假定不考虑其他因素。甲公司关于 B 专利技术的下列会计处理中正确的有（

　）。（★★）

　A.2×19 年 12 月 31 日无形资产的计税基础为 3 325 万元 B.该专利技术产生的可抵扣暂时性差异应确认递延所得税资产 356.25 万元 C.2×19 年度应交所得税为 1 250 万元 D.2×19 年度所得税费用为 1 250 万元 【答案】ACD 【解析】2×19 年 12 月 31 日无形资产账面价值=2 000-2 000÷10 × 6/12=1 900（万元），计税基础=1 900×175%=3 325（万元），选项 A 正确；自行研发形成的无形资产产生的可抵扣暂时性差异，不符合确认递延所得税资产的条件，不确认递延所得税资产，选项 B 错误；2×19 年度应交所得税=（5 075-2 000÷10×6/12×75%）×25% =1 250（万元），选项 C 正确；2×19 年度所得税费用与应交所得税相等，选项 D 正确。

　【计算分析题 1】甲股份有限公司（以下简称“甲公司”）2×19 年发生的有关交易或事项中，会计处理与所得税处理存在差异的包括以下几项：

　（1）1 月 1 日，甲公司以 3 800 万元取得乙公司 20%股权，并于取得当日向乙公司董事会派出一名代表，能够对乙公司的财务和经营决策施加重大影响。取得股权时，乙公司可辨认净资产的公允价值与账面价值相同，均为 16 000 万元。

　乙公司 2×19 年实现净利润 500 万元，当年因投资性房地产转换增加其他综合收益 200 万元（未扣除所得税）。甲公司与乙公司 2×19 年度未发生内部交易且乙公司无其他权益变动。

　甲公司拟长期持有对乙公司的股权投资，税法规定，我国境内设立的居民企业股息、红利免税。

　（2）甲公司 2×19 年发生研发支出 2 000 万元，其中按照会计准则规定费用化的金额为 800 万元，资本化形成无形资产的金额为 1 200 万元，该研发形成的无形资产于 2×19 年 7 月 1 日达到预定用途，预计可使用 5年，采用直线法摊销，无残值，假定无形资产的摊销计入管理费用。税法规定，企业研究开发费用，未形成资产计入当期损益的，在据实扣除的基础上，按照研发费用的 75%加计扣除；形成资产的，未来期间按照无形资产摊销金额的 175%予以税前扣除，该无形资产摊销方法、摊销年限及净残值的税法规定与会计相同。

　（3）甲公司 2×19 年利润总额为 5 790 万元。

　其他有关资料：

　本题中有关公司均为我国境内居民企业，适用的所得税税率均为 25%，预计甲公司未来期间能够产生足够的应纳税所得额用以抵扣可抵扣暂时性差异。

　甲公司 2×19 年年初递延所得税资产与负债的余额均为零，且不存在未确认递延所得税资产或负债的暂时性差异。

　要求：

　（1）根据资料（1）、资料（2），分别确认各交易或事项截至 2×19 年 12 月 31 日所形成资产的账面价值与计税基础，并说明是否应确认相关的递延所得税资产或递延所得税负债及其理由。

　（2）计算甲公司 2×19 年应交所得税和所得税费用，编制甲公司 2×19 年与应交所得税和递延所得税相关的会计分录。（★★★）

　【答案】

　（1）资料（1），2×19 年 12 月 31 日甲公司该项长期股权投资账面价值=3 800+500×20%（按被投资单位实现净利润乘以投资持股比例确认的长期股权投资）+200×（1-25%）×20%（按被投资单位考虑所得税影响后的其他综合收益乘以投资持股比例确认的长期股权投资）=3 930（万元），计税基础为取得时的初始投资成本3 800 万元，该长期股权投资的账面价值与计税基础不同形成应纳税暂时性差异 130 万元（3 930-3 800），但不应确认相关递延所得税负债。

　理由：在甲公司拟长期持有该项长期股权投资情况下，因确认投资损益产生的暂时性差异，在未来期间逐期分回现金股利或利润时免税，不存在对未来期间的所得税影响；因确认应享有被投资单位其他综合收益变动份额而产生的暂时性差异，在长期持有的情况下预计未来期间也不会转回，所以不确认递延所得税负债。

　资料（2），2×19 年 12 月 31 日无形资产的账面价值=1 200-1 200/5×6/12=1 080（万元），计税基础=1 080×175%=1 890（万元），产生可抵扣暂时性差异=1 890-1 080=810（万元），但不应确认相关的递延所得税资产。

　理由：该自行研发的无形资产不属于企业合并，并且交易发生时既不影响会计利润也不影响应纳税所得额，属于不确认递延所得税资产的特殊事项。

　（2）2×19 年度应纳税所得额=会计利润 5 790-500×20%（税法规定，我国境内设立的居民企业股息、红利免税，所以长期股权投资权益法确认的投资收益免税，纳税调减）-800×75%（内部研究开发无形资产按费用化的 75%加计扣除）-1 200/5×6/12×75%（内部研究开发形成的无形资产按照税法规定加计摊销）=5 000（万元），甲公司 2×19 年度应交所得税=5 000×25%=1 250（万元）。2×19 年度应确认所得税费用为 1 250 万元。

　会计分录如下：

　借：所得税费用

　 1 250

　贷：应交税费—应交所得税

　1 250 【综合题 1】甲上市公司（以下简称“甲公司”）采用资产负债表债务法核算所得税，适用的所得税税率为25%。

　资料一：甲公司 2×19 年全年累计实现的利润总额为 1 000 万元。2×19 年发生以下业务：

　（1）2×18 年 12 月购入管理用固定资产，原价为 200 万元，预计净残值为 10 万元，尚可使用年限为 10 年，按双倍余额递减法计提折旧，2×19 年 12 月 31 日固定资产账面价值为 160 万元；税法按年限平均法计提折旧，折旧年限及预计净残值会计与税法规定相一致，2×19 年 12 月 31 日固定资产计税基础为 181 万元。2×19 年

　12 月 31 日甲公司认定该固定资产账面价值与计税基础之间形成应纳税暂时性差异，相应地确认了递延所得税负债 5.25 万元。

　（2）2×19 年 1 月 1 日甲公司支付价款 120 万元购入一项专利技术。甲公司根据各方面情况判断，无法合理预计其为公司带来的经济利益的期限，将其视为使用寿命不确定的无形资产进行核算。税法规定该类专利技术按 10 年并采用直线法进行摊销，无残值。2×19 年 12 月 31 日对该项无形资产进行减值测试表明未发生减值。甲公司未对该事项做任何处理。

　（3）2×19 年 10 月 1 日，甲公司从股票市场上购入 A 股票 100 万股，支付价款 500 万元，划分为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产。年末甲公司持有的 A 股票的市价为 600 万元。甲公司会计人员将该以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产账面价值调增 100 万元，并相应调增“其他综合收益”科目的金额 75 万元，同时确认递延所得税负债 25 万元。

　（4）2×19 年 11 月 1 日，甲公司支付价款 800 万元购入 B 公司股票 10 万股，占 B 公司表决权股份的 5%，指定为以公允价值计量且其变动计入其他综合收益的金融资产，年末甲公司持有的 B 公司股票的市价为 900 万元。甲公司 2×19 年 12 月 31 日确认递延所得税负债 25 万元，确认所得税费用 25 万元。

　（5）2×19 年因销售产品承诺提供 3 年的保修服务，年末预计负债账面价值为 100 万元，当年未发生任何保修支出。按照税法规定，与产品售后服务相关的费用在实际支付时可以税前扣除。2×19 年年初甲公司预计负债余额为零。甲公司认为该预计负债产生了可抵扣暂时性差异 100 万元，因此确认了递延所得税资产 25 万元。

　（6）2×18 年 12 月 31 日甲公司取得一项投资性房地产，采用公允价值模式进行后续计量。取得时的入账金额为 5 000 万元，预计使用年限为 50 年，预计净残值为零，2×19 年年末该投资性房地产公允价值为 6 000万元，税法要求采用年限平均法计提折旧，预计使用年限和净残值与会计相同。甲公司调增了投资性房地产的账面价值和公允价值变动损益 1 000 万元，并确认了 250 万元的递延所得税负债。

　资料二：甲公司 2×18 年 12 月 1 日购买乙公司 100%股权，形成非同一控制下企业合并，在购买日产生可抵扣暂时性差异 600 万元。购买日因预计未来期间无法取得足够的应纳税所得额，未确认与可抵扣暂时性差异相关的递延所得税资产。购买日确认的商誉金额为 100 万元。

　2×19 年 6 月 30 日，甲公司预计能够产生足够的应纳税所得额用来抵扣原企业合并时产生的可抵扣暂时性差异 600 万元，且该事实和环境在购买日已经存在，甲公司 2×19 年进行了如下会计处理：

　借：递延所得税资产

　150

　贷：所得税费用

　150 要求：

　（1）根据资料一，判断甲公司的上述会计处理是否正确；如不正确，请简要说明理由并说明正确的处理。

　（2）根据资料二，判断甲公司的处理是否正确，简要说明理由，并编制正确的分录。（★★★）

　【答案】

　（1）针对资料一：

　事项（1）的会计处理不正确。

　理由：固定资产的会计折旧大于税法折旧，所以固定资产的账面价值小于计税基础，因此产生的是可抵扣暂时性差异 21 万元（181-160）。

　正确做法：应该确认递延所得税资产 5.25 万元。

　事项（2）的会计处理不正确。

　理由：该专利技术会计上虽不进行摊销，但按照税法规定应采用直线法进行摊销，所以资产的账面价值 120万元大于计税基础 108 万元（120-120/10），产生应纳税暂时性差异 12 万元，应考虑递延所得税的影响。

　正确做法：应该确认递延所得税负债=12×25%=3（万元）。

　事项（3）的会计处理不正确。

　理由：以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产的公允价值变动应该计入公允价值变动损益，确认的递延所得税负债应计入所得税费用。

　正确做法：甲公司应该确认公允价值变动损益 100 万元，确认递延所得税负债 25 万元，所得税费用 25 万元。

　事项（4）的会计处理不正确。

　理由：甲公司以公允价值计量且其变动计入其他综合收益的金融资产公允价值上升计入其他综合收益，由此确认的递延所得税负债不影响所得税费用。

　正确做法：应确认递延所得税负债 25 万元，确认其他综合收益 75 万元（100-25）。

　事项（5）会计处理正确。

　事项（6）的会计处理不正确。

　理由：按税法规定，投资性房地产应计提折旧，计税基础不等于取得时成本。

　正确做法：因为投资性房地产的账面价值为 6 000 万元，计税基础=5 000-5 000/50=4 900（万元），产生应纳税暂时性差异 1 100 万元，应该确认递延所得税负债 275 万元（1 100×25%）。

　（2）针对资料二：

　甲公司的会计处理不正确。

　理由：如果取得新的或进一步的信息表明相关情况在购买日已经存在，预期被购买方在购买日可抵扣暂时性差异带来的经济利益能够实现的，购买方应当确认相关的递延所得税资产，同时减少由该企业合并所产生的商誉，商誉不足冲减的，差额部分确认为当期损益（所得税费用）。因此甲公司在确认递延所得税资产 150 万元的同时应冲减原购买日形成的商誉 100 万元，并冲减所得税费用 50 万元。

　会计分录如下：

　借：递延所得税资产

　150

　贷：商誉

　 100

　所得税费用

　50